成本核算不仅影响到资产的计价，而且会影响到收益的计算，是房地产开发企业会计核算的重点，也是房地产开发企业会计核算的难点。以房地产作为主业之一的天洋控股有限公司韩先生更直言道“我几乎翻遍了所有的相关书籍，都没有找到针对房地产行业的成本核算制度。”(见中国会计学会网站邱闽泉《浅谈制定统一成本核算制度的必要性》)。

现行的企业会计准则是以原则导向为基础，没有针对房地产开发企业的成本核算进行具体的规定，《企业产品成本核算制度(试行)》虽对房地产开发企业的成本核算有所涉及，但不够具体，可操作性不强。本课试对房地产开发企业成本核算进行讲解，不足之处望大家批评指导。

一、房地产开发企业成本核算的主要步骤

房地产开发企业成本核算的主要步骤有：

第一步：确定成本核算对象。根据成本核算对象的确定原则和项目特点，确定成本核算对象。

第二步：确定成本核算项目及其核算内容。根据相关法规政策规定，及其企业具体情况确定成本核算项目及其核算内容。

第三步：确定成本核算期。根据开发产品的开发周期确定成本核算期。

第四步：设置成本核算相关的会计科目。根据成本核算对象、成本核算项目及企业管理要求设置成本核算相关的会计科目。

第五步：成本的归集及分配。按照成本核算对象和成本项目,归集开发成本费用;按照分配原则和分配方法分配共同成本和不能分清负担对象的间接成本。

第六步：计算开发产品的成本。开设成本计算单，计算开发产品的总成本及单位面积的单位成本。

第七步：结转开发产品。将归集在开发成本中的成本结转至开发产品。

二、确定成本核算对象

成本核算对象也称“成本计算对象”，或称“成本对象”，是指为了计算房地产开发产品的成本而确定的，归集和分配房地产开发建设过程中各项成本费用的承担主体。通俗地说，需要计算“谁”的成本，就把“谁”确定为成本对象。

在哲学范畴上，成本核算对象的确定，界定了成本核算的空间范围。

1、成本计算对象分类

成本计算对象，可以分为中间成本对象和最终成本对象。中间成本对象是指累积的成本还应进一步分配的成本归集点;最终成本对象是指累积的成本不能再进一步分配的成本归集点。

2、税法中成本对象的确定原则

31号文中，成本对象的确定原则为：

(1)可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算;不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。

(2)分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。

(3)功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。

(4)定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。

(5)成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。

(6)权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。

3、最终成本对象确定

房地产开发企业应按地块确定一级成本核算对象，分期开发的项目按各期确定中间成本对象，期内按《建设工程规划许可证审批单》(或《建设工程规划许可证申请附件》)上的“项目名称”(或“建筑物名称”)确定最终成本对象。

4、成本对象实务解析

房地产开发企业可根据满足成本计算的需要，便于成本费用的归集，利于成本的及时结算，适应成本监控的要求的原则，结合开发项目的地点、产品结构类型、竣工时间、功能、规模、可否经营销售、权益等因素来确定具体成本核算对象。具体如下：

(1)单体开发项目，一般以每一独立编制设计概算或施工图预算所列的单项开发工程为成本核算对象。

(2)在同一开发地点、开竣工时间相近、产品结构类型没有明显差别的群体开发项目，可以作为一个成本核算对象。

(3)对于开发规模较大、工期较长的开发项目，可以结合项目特点和成本管理的需要，按开发项目的一定区域或部分划分成本核算对象。

A、成片分期(区或组团)开发的项目，可以以各期(区)为成本核算对象。

B、同一项目有住宅、写字楼等不同功能的，在按期(区)划分成本核算对象的基础上，还应按功能划分成本核算对象。

C、同一期、同一区有高层、多层等不同产品结构类型的，还应按产品结构类型划分成本核算对象。

三、确定成本核算项目

成本项目也称成本要素，是指按照经济用途对开发产品成本进行的分类， 依据《企业产品成本核算制度(试行)》及财政部会计司编的《企业产品成本核算制度(试行)》讲解,房地产开发企业应设置土地取得成本、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费、借款费用等七个成本项目，这七个成本项目是开发成本账户的二级明细账。

四、确定成本核算期

成本核算期也称“成本计算期”，是计算房地产开发产品成本的周期，是针对成本核算对象来说的。房地产开发企业的成本核算期是以开发产品的开发周期作为成本核算期。房地产开发企业应该按开发周期即从投入开发到产品完工确定成本核算期。房地产开发企业的成本核算期与开发产品的开发周期一致，与会计报告期不一致。

在哲学范畴上，成本核算期的确定，界定了成本核算的时间范围。

五、设置相关的会计科目

为了进行房地产开发企业的成本核算，房地产开发企业可根据其管理要求，应设置“开发成本”“开发产品”“开发间接费用”等会计科目。

1.开发成本

开发成本科目核算房地产开发企业在土地、房屋、配套设施和代建工程的开发过程中所发生的各项费用。

开发成本科目应按成本核算对象和成本项目进行明细核算。按照成本核算对象设置核算项目。按照土地取得成本、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套费、开发间接费、借款费用等7个成本项目设置二级明细，也可以按照具体的支出类别如土地出让金、契税等设置三级明细。

2.开发间接费用

开发间接费用科目核算 企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其直接归属于成本核算对象的工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费等。为业主代扣代缴的公共维修基金等不得计入产品成本。在实务中，通常可以根据管理要求进一步分为工程管理费、项目营销设施建造费、物业管理完善费。

该科目借方登记企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用，贷方登记分配计入开发成本各成本核算对象的开发间接费用，月末该账户无余额。该账户应按费用项目设置多栏式明细账。

3.开发产品

开发产品科目核算已完工开发产品的实际成本，包括土地、房屋、配套设施等。

房地产开发企业开发的产品，应于竣工验收时，按实际成本，借记“开发产品”科目，贷记“开发成本”科目。月末，企业应结转对外转让、销售和结算开发产品的实际成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目。房地产开发企业应将开发的营业性配套设施用于本企业从事第三产业经营用房，应视同自用固定资产进行处理，并将营业性配套设施的实际成本，借记“固定资产”科目，贷记本科目(配套设施)。本科目期末借方余额，反映企业开发产品的实际成本。

房地产开发企业应设置“开发产品”数量金额式明细账。数量是指最终成本对象可售面积，单价是指最终成本对象的单方成本。按成本对象设置核算项目，如一期洋房1#楼。

六、成本的归集及分配

房地产开发企业发生的有关成本项目支出，能够确定由某一最终成本对象负担的，应当直接计入对应的最终成本对象;由多个成本核算对象共同负担的，应当选择占地面积比例、预算造价比例等合理的分配标准分配计入对应的最终成本对象。

(一)成本费用归集的要求

1、划分资本性支出与收益性支出

2、划分各成本对象之间的费用界限;

3、划分各成本项目之间的界限;

4、划分各期成本之间界限;

5、划分主体工程与公共配套设施工程之间的界限;

6、划清已完工开发产品与未完工开发产品之间的界限;

7、划分实际发生与合同成本、预算成本之间的界限。

(二)成本分配的目的及原则

合理完成全部开发成本归集后，最关键的工作就是对共同成本和间接成本进行分配。成本分配是将共同成本或间接成本按照比例分配给成本对象的过程。成本分配一般有提供经济决策信息、业绩评价与激励、收益计算和资产计价、成本补偿或计算付款等目的。霍恩格伦、福斯特和达格(Horngen,Foster,Datar,1997)在《成本会计学》中阐述了成本分配决策的四项标准，即因果关系、受益程度、公平或平等、承受能力。

(三)土地取得成本的归集与分配

土地取得成本主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、农作物补偿费、危房补偿费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿费用、安置及动迁费用、回迁房建造费用等。

1、具体内容

在实务中，通常可以根据管理要求进一步分为政府地价及市政配套费、合作款项、红线外市政设施费、拆迁补偿费。

(1)政府地价及市政配套费：支付的土地出让金、土地开发费，向政府部门交纳的大市政配套费、交纳的契税、土地使用费、耕地占用税，土地变更用途和超面积补交的地价等。

(2) 合作款项：补偿合作方地价、合作项目建房转入分给合作方的房屋成本和相应税金等。

(3)红线外市政设施费：红线外道路、水、电、气、通讯等建造费、管线铺设费、接口补偿费。

(4)拆迁补偿费：有关地上、地下建筑物或附着物的拆迁补偿净支出，安置及动迁支出，农作物补偿费，危房补偿费等。