《特别纳税调整实施办法》征求意见

发文部门：国家税务总局

发文时间：2015-9-17

实施时间：2015-9-17

为进一步规范特别纳税调整工作，税务总局对《特别纳税调整实施办法》(国税发[2009]2号)进行了修订，起草了《特别纳税调整实施办法(征求意见稿)》，并拟以部门规章形式公布，现向社会公开征求意见。公众可通过以下途径和方式提出反馈意见：

1.登陆中国政府法制信息网

(网址：http://www.chinalaw.gov.cn)，进入首页左侧的“部门规章草案意见征集系统”提出意见。

2.登陆税务总局网站

(网址：http://www.chinatax.gov.cn)，进入主页点击“《特别纳税调整实施办法》征求意见”提出意见。

电子邮件：shuiwulaw@163.com

通信地址：北京市海淀区羊坊店西路5号国家税务总局政策法规司(邮编：100038)

意见反馈截止时间为2015年10月16日。

特别纳税调整实施办法

(征求意见稿)

第一章 总则

第一条 为规范特别纳税调整管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称企业所得税法实施条例)、《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称税收征管法)、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》(以下简称税收征管法实施细则)以及我国政府与有关国家政府签署的避免双重征税协定、协议或者安排(以下简称税收协定)的有关规定，制定本办法。

第二条 本办法适用于税务机关对企业的转让定价、预约定价安排、成本分摊协议、受控外国企业、资本弱化以及一般反避税等特别纳税调整事项的管理。

涉嫌偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税和虚开发票等税收违法行为需要立案稽查的，不适用本办法。

第三条 转让定价管理是指税务机关对企业与其关联方之间的业务往来(以下简称关联交易)是否符合独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第四条 预约定价安排管理是指税务机关对企业提出的未来年度关联交易的定价原则和计算方法进行审核评估，并与企业协商达成预约定价安排等工作的总称。

第五条 成本分摊协议管理是指税务机关对企业与其关联方签订的成本分摊协议是否符合独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第六条 受控外国企业管理是指税务机关对受控外国企业不作利润分配或者减少分配是否具有合理经营需要进行审核评估和调查，并对归属于居民企业所得进行调整等工作的总称。

第七条 资本弱化管理是指税务机关对企业接受关联方债权性投资与企业接受权益性投资的比例是否符合规定比例或者独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第八条 一般反避税管理是指税务机关对企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第二章 关联申报

第九条 企业所得税法实施条例第一百零九条及税收征管法实施细则第五十一条所称关联关系，主要是指一方与另一方企业、组织或者个人存在下列关系之一：

(一)一方直接或者间接持有另一方的股份总和达到25%以上;双方直接或者间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。

若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。

两个以上具有姻亲、直系血亲、三代以内旁系血亲等关系的个人共同持股同一企业，持股比例合并计算。

(二)双方存在持股关系或者同为第三方持股，但持股比例未达到本条第(一)项规定的，双方(独立金融机构除外)之间借贷资金总额占任一方实收资本比例达到50%以上，或者一方全部借贷资金总额的10%以上是由另一方(独立金融机构除外)担保。

借贷资金总额占实收资本比例=年度加权平均借贷资金/年度加权平均实收资本，其中：

年度加权平均借贷资金= i笔借入或者贷出资金账面金额×i笔借入或者贷出资金年度实际占用天数/365

年度加权平均实收资本= i笔实收资本账面金额×i笔实收资本年度实际占用天数/365

(三)双方存在持股关系或者同为第三方持股，但持股比例未达到本条第(一)项规定的，一方的生产经营活动必须由另一方提供工业产权、商标权、专利权、非专利技术等特许权才能正常进行。

(四)双方存在持股关系或者同为第三方持股，但持股比例未达到本条第(一)项规定的，一方的购买、销售、接受劳务、提供劳务等经营活动由另一方实质控制。

实质控制是指一方对另一方的经营决策、交易条件或者定价方式等方面有决定权。

(五)一方半数以上高级管理人员(包括董事长、董事、董事会秘书、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的副总经理以及行使类似职能的人员等)或者至少一名可以控制董事会的董事由另一方委派，或者同时担任另一方的高级管理人员或者可以控制董事会的董事;双方半数以上的高级管理人员或者至少一名可以控制董事会的董事同为第三方委派。

(六)具有姻亲、直系血亲、三代以内旁系血亲等关系的两个个人分别与一方和另一方存在本条第(一)至(五)项关系之一。

(七)双方在利益上具有相关联的其他关系。

第十条 仅因国家持股或者由国有资产管理部门委派高级管理人员、董事等而存在第九条第(一)至(五)项关系的，不视为构成关联关系。

第十一条 关联交易包括以下类型：

(一)有形资产使用权或者所有权的转让，有形资产包括商品、产品、房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具，以及其他有形资产的转让。

(二)金融资产的转让，金融资产包括应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产，以及其他金融资产的转让。

(三)无形资产使用权或者所有权的转让，无形资产包括专利、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权以及商誉和持续经营价值等的转让。

(四)融通资金，包括各类长短期资金拆借和担保、各类应计息预付款和延期收付款，以及集团资金池等业务。

(五)提供劳务，包括市场调查、营销策划、代理、设计、咨询、行政事务、技术服务、合约研发、维修、法律、财务管理、审计、招聘、培训、集中采购，以及其他劳务的提供。

(六)股权转让。

(七)其他交易类型。

第十二条 实行查账征收的居民企业和在中国境内设立机构、场所并据实申报缴纳企业所得税的非居民企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当附送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。

存在以下情形之一的企业，应当在年度企业所得税纳税申报时填报《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》中的《国别报告表》。

(一)该企业为跨国集团最终控股企业，且集团上一财务年度合并收入超过50亿元。

(二)该企业的最终控股企业不在中国境内，但该企业被跨国集团指定为国别报告的报送成员实体。

第十三条 企业按规定期限报送确有困难，需要延期的，应当按税收征管法及其实施细则的有关规定办理。

第三章 同期资料

第十四条 同期资料包括主体文档、本地文档和特殊事项文档。

企业应当按纳税年度准备、保存、并按有关规定提供同期资料。

第十五条 主体文档主要披露跨国集团全球业务的整体情况。主要包括以下内容：

(一)组织架构

以图表形式说明集团的全球股权架构和所有成员实体的地理分布。成员实体指集团内任一商业实体，包括公司制企业、合伙企业、常设机构等。

(二)业务描述

1.集团业务描述，包括利润的价值创造因素。

2.集团产品或者劳务的营业收入位居前五位以及占营业收入总额超过5%的，说明其供应链和主要区域市场情况。

3.集团内除研发以外的重要关联劳务安排的说明，包括劳务提供方的服务能力说明，确定关联劳务价格的转让定价政策。

4.集团内各企业在价值创造方面的主要贡献，包括履行的关键功能，承担的重大风险，以及使用的重要资产。

5.集团财务报告年度期间发生的业务重组、业务结构调整、集团内企业功能、风险或者资产的转移。

6.集团财务报告年度期间发生的企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等重组业务。

(三)无形资产

1.集团无形资产开发、所有权归属和应用的整体战略描述。

2.集团无形资产研发机构和管理方的相关情况，包括研发机构和研发管理活动所在地、主要职能、人员情况等。

3.集团内对转让定价安排有显著影响的重要无形资产或者无形资产组合，及其法律所有者。

4.集团内与无形资产相关的协议清单，包括成本分摊协议，研发服务协议和许可协议等。

5.集团内研发和其他与无形资产相关的转让定价政策。

6.集团财务报告年度期间无形资产相关权益的关联转让情况，包括转让涉及的企业、国家以及补偿。

(四)融资安排

1.集团内融资安排以及与非关联贷款方的主要融资安排。

2.集团内提供集中融资功能的企业，包括该企业注册地和实际管理机构所在地。

3.集团内关联企业间融资安排的总体转让定价政策。

(五)财务以及税务状况

1.集团最近财务报告年度的合并财务报表。

2.集团内已签订的单边预约定价安排和涉及国家之间收益分配的其他税收裁定。

3.集团内准备、提供国别报告的成员实体名称和所在地。

第十六条 本地文档主要披露本地企业关联交易的详细信息。主要包括以下内容：

(一)企业概况

1.组织结构，包括各职能部门的设置、职责范围和雇员数量。

2.管理架构，包括本地管理层的汇报对象以及上述汇报对象主要办公场所的所在地。

3.行业描述，包括所处的行业以及发展概况、产业政策、行业限制等影响和行业的主要经济和法律问题，主要竞争者。

4.营运模式，包括经营策略、价值创造因素。

5.业务描述，包括各部门、环节的履职业务流程等。

6.分部数据，包括不同类型业务以及产品的收入、成本、费用以及利润的分布。

7.涉及的重组或者无形资产转让，以及对企业的影响。

(二)关联关系

1.关联方信息，包括直接或者间接拥有企业股权的关联方，以及与企业发生交易的关联方，内容涵盖关联方名称、法定代表人、高级管理人员的构成情况、注册地址、实际经营地址，以及关联个人的姓名、国籍、居住地等情况。

2.关联方税率，即上述关联方适用的具有所得税性质的税种、税率以及相应可享受的税收优惠。

3.关联方变化，即本财务报告年度内，企业关联关系的变化情况。

(三)关联交易

1.关联交易概况

(1)关联交易描述和明细，包括关联交易相关合同或者协议副本以及其履行情况的说明、关联交易发生的背景、类型、参与方、时间、金额、结算货币、交易条件、贸易形式等，以及其与非关联交易业务的异同。

(2)关联交易流程，包括关联交易的信息流、物流和资金流，与非关联交易业务流程的异同。

(3)功能风险描述，包括根据不同的关联交易类型分析企业及其关联方所承担的功能和风险、使用的资产等，以及上述功能风险较以前年度所发生的任何变化。

(4)交易定价影响要素，包括关联交易涉及的无形资产及其影响，以及影响关联交易定价的主要经济和法律因素等。

(5)关联交易数据，包括在各类型关联交易中所收取或者支付的关联交易金额，并根据不同的境外关联方制作关联交易收支项目和金额的明细;关联交易和非关联交易的收入、成本、费用和利润的划分，不能直接划分的，按照合理比例划分，说明该划分比例的依据。

2.价值链分析

(1)集团内业务流、物流和资金流，包括商品、劳务或者其他交易标的从设计、开发、生产制造、营销、交货、结算、消费、售后服务、最后循环利用等各环节及其参与方。

(2)上述各环节参与方最近财务报告年度的财务报表(包括个别报表和合并报表)。

(3)集团利润在全球价值链条中的分配原则和分配结果。

3.对外投资

(1)对外投资基本信息，包括对外投资项目的投资地区、金额、主营业务以及战略规划。

(2)对外投资项目概况，包括对外投资项目的股权架构、组织结构，高级管理人员的雇佣方式，项目决策权限的归属。

(3)对外投资项目数据，包括对外投资项目的营运数据。

4.关联股权转让

(1)股权转让概况，包括尽职调查报告、转让背景、参与方、时间、定价方法、支付方式，以及影响股权转让的其他因素。

(2)股权转让标的相关信息，包括股权转让标的的地理位置，股权获取的时间、方式、成本，股权转让收益等信息。

(3)股权转让标的资产评估报告。

5.关联劳务

(1)关联劳务概况，包括提供劳务的内容、劳务供给方和接受方、劳务定价方式、支付形式以及金额等。

(2)劳务的成本费用核算以及归集方式。

(3)涉及多个劳务接收方或者劳务项目且不能独立核算成本费用的，明确成本费用在不同劳务接收方或者劳务项目间的分配指标，如营业收入、营运资产、人员数量、人员工资、设备使用量、数据流量、工作时间以及其他合理指标等。

6.与企业所属的税收管辖区无关，但与涉及的关联交易有关的已签订的单边、双边和多边预约定价安排，以及其他税务主管当局的税收裁定。

(四)可比性分析

1.可比性分析所考虑的因素，包括交易资产或者劳务特性、交易各方功能、风险和资产、合同条款、经济环境、经营策略等。

2.可比企业履行的功能、承担的风险以及使用的资产等相关信息。

3.可比交易的说明，如有形资产的物理特性、质量及其效用;融资业务的正常利率水平、金额、币种、期限、担保、融资人的资信、还款方式、计息方法等;劳务的性质与程度;无形资产的类型以及交易形式，通过交易获得的使用无形资产的权利，使用无形资产获得的收益。

4.可比信息来源、选择条件以及理由。

5.可比数据的差异调整以及理由。

(五)转让定价方法的选择和使用

1.各类型关联交易以及整体转让定价方法的选用以及理由，无论选择何种转让定价方法，都须说明企业对集团整体利润或者剩余利润水平所做的贡献。

2.可比信息如何支持所选用的转让定价方法。

3.运用合理的转让定价方法和可比性分析结果，确定遵循独立交易原则的关联交易价格或者利润，以及在此过程中所做的假设和判断。

4. 其他支持所选用转让定价方法的资料。

第十七条 同期资料特殊事项文档主要包括关联劳务特殊事项文档、成本分摊协议特殊事项文档和资本弱化特殊事项文档，具体内容应当符合本办法第七章、第九章和第十一章相关规定。

第十八条 符合下列情形之一的企业，应当准备同期资料主体文档和本地文档：

(一)年度发生的关联购销金额(来料加工业务按年度进出口报关价格计算)超过2亿元人民币。

(二)年度发生关联购销以外的其他关联交易金额(关联融通资金按利息收付金额计算)超过4000万元人民币。

(三)承担有限功能风险但出现亏损。

第十九条 符合下列情形之一的企业，应当准备同期资料特殊事项文档：

(一)存在关联劳务交易。

(二)执行成本分摊协议。

(三)违反资本弱化相关规定。

企业应当按照本办法第七章、第九章和第十一章的有关规定准备同期资料的特殊事项文档。

第二十条 属于下列情形之一的企业，可免于准备同期资料：

(一)关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围。

(二)仅与境内关联方发生关联交易。

第二十一条 企业应当在关联交易发生年度的次年5月31日之前准备完毕该年度同期资料，并自税务机关要求之日起20日内提供。

第二十二条 企业因不可抗力无法按期提供同期资料的，应当在不可抗力消除后20日内提供同期资料。

第二十三条 同期资料应当使用中文，如原始资料为外文的，应当附送中文副本。

第二十四条 企业提供虚假、不完整同期资料的，视作未按规定提供同期资料。

第二十五条 企业按照规定提供的同期资料须加盖公章，并由法定代表人或者法定代表人授权的代表签字或者盖章。同期资料涉及引用的信息资料，应当标明出处来源。

第二十六条 企业因合并、分立等原因变更或者注销税务登记的，应当由合并、分立后的企业保存同期资料。

第二十七条 企业应当按照税收征管法实施细则相关规定保存同期资料。

第四章 转让定价方法

第二十八条 企业发生关联交易以及税务机关审核、评估关联交易均应当按照独立交易原则，确定转让定价方法。

转让定价方法包括可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法及其他方法。

在运用合理的转让定价方法时，应当考虑关联交易各方履行的功能、使用的资产、承担的风险和价值创造因素，确定关联交易的价格或者各方利润。

第二十九条 选用合理的转让定价方法应当进行可比性分析，可比性分析可以包括以下方面：

(一)交易资产或者劳务特性。包括有形资产的物理特性、质量、数量等;无形资产的类型、交易形式、保护程度、期限、预期收益等;劳务的性质和内容;金融资产的特性、内容、风险管理等;股权的性质和内容。

(二)交易各方履行的功能、使用的资产和承担的风险。功能包括研发、设计、采购、加工、装配、制造、维修、分销、营销、广告、存货管理、物流、仓储、融资、管理、财务、会计、法律及人力资源管理等，在比较功能时，应当关注企业为履行功能所使用资产的类型和特性。资产包括有形资产、无形资产、金融资产、股权等。风险包括投资风险、研发风险，采购风险，生产风险，市场风险，管理及财务风险等。

(三)合同条款。包括交易标的，交易数量、价格，收付款方式和条件，交货条件，售后服务范围和条件，提供附加劳务的约定，变更、修改合同内容的权利，合同有效期，终止或者续签合同的权利，履行合同能力与行为。

(四)经济环境。包括行业概况，地理区域，市场规模，市场层级，市场占有率，市场竞争程度，消费者购买力，商品或者劳务可替代性，生产要素价格，运输成本，政府管制，地域性特殊因素等。

(五)经营策略。包括创新和开发，多元化经营，协同效应，风险规避，市场占有策略等。

第三十条 可比非受控价格法以非关联方之间进行的与关联交易相同或者类似业务活动所收取的价格作为关联交易的公平成交价格。

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易在交易资产或者劳务的特性、合同条款、经济环境及经营策略上的差异，按照不同交易类型具体包括如下内容：

(一)有形资产使用权或者所有权的转让

1.转让过程，包括交易的时间与地点、交货条件、交货手续、支付条件、交易数量、售后服务的时间和地点等。

2.转让环节，包括出厂环节、批发环节、零售环节、出口环节等。

3.转让环境，包括民族风俗、消费者偏好、政局稳定程度以及财政、税收、外汇政策等。

4.有形资产的性能、规格、型号、结构、类型、折旧方法。

5.提供使用权的时间、期限、地点。

6.资产所有者对资产的投资支出、维修费用等。

(二)金融资产转让，包括金融资产的实际期限、流动性、安全性、收益率。

(三)无形资产使用权或者所有权的转让

1.无形资产类别、用途、适用行业、预期收益。

2.无形资产的开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及期限、地理位置、使用年限、研发的阶段、维护改良及更新的权利、受让成本和费用、功能风险情况、可替代性等。

(四)融通资金，包括融资的金额、币种、期限、担保、融资人的资信、还款方式、计息方法等。

(五)提供劳务，包括劳务性质、技术要求、专业水准、承担责任、付款条件和方式、直接和间接成本等。

(六)股权转让，包括公司性质、业务结构、资产构成、所处行业、行业周期、经营模式、企业规模、资产配置和使用情况、企业所处经营阶段、成长性、经营风险、财务风险、交易时间、地理区域、股权关系、历史与未来经营情况、商誉、税收目的、流动性，经济走向、宏观政策、企业收入成本结构及其他因素。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对价格的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

可比非受控价格法可以适用于所有类型的关联交易。

第三十一条 再销售价格法以关联方购进商品再销售给非关联方的价格减去可比非关联交易毛利后的金额作为关联方购进商品的公平成交价格。其计算公式如下：

公平成交价格=再销售给非关联方的价格×(1-可比非关联交易毛利率)

可比非关联交易毛利率=可比非关联交易毛利/可比非关联交易收入净额×100%

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易在履行的功能、使用的资产和承担的风险及合同条款上的差异以及影响毛利率的其他因素，具体包括广告、营销、分销、产品保障、及服务功能、存货风险，机器、设备的价值及使用年限，无形资产的使用及价值，有价值的营销型无形资产、批发或者零售环节，商业经验，会计处理及管理效率等。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对毛利率的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

再销售价格法通常适用于再销售者未对商品进行改变外型、性能、结构或者更换商标等实质性增值加工的简单加工或者单纯购销业务。

第三十二条 成本加成法以关联交易发生的合理成本加上可比非关联交易毛利后的金额作为关联交易的公平成交价格。其计算公式如下：

公平成交价格=关联交易发生的合理成本×(1+可比非关联交易成本加成率)

可比非关联交易成本加成率=可比非关联交易毛利/可比非关联交易成本×100%

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易在履行的功能风险及合同条款上的差异以及影响成本加成率的其他因素，具体包括制造、加工、安装及测试功能，市场及汇兑风险，机器、设备的价值及使用年限，无形资产的使用及价值，商业经验，会计处理，生产及管理效率等。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对成本加成率的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

成本加成法通常适用于有形资产所有权或者使用权的转让、提供或者接受劳务、融通资金等关联交易。

第三十三条 交易净利润法以可比非关联交易的利润率指标确定关联交易的利润。利润率指标包括资产收益率、营业利润率、息税前营业利润率、完全成本加成率、贝里比率等。各利润指标的计算公式如下：

(一)资产收益率=净利润/资产总额×100%

(二)营业利润率=营业利润/营业收入×100%

(三)息税前营业利润率=息税前利润/营业收入×100%

(四)完全成本加成率=息税前利润/完全成本×100%

(五)贝里比率=营业毛利/(营业费用+管理费用)×100%

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易之间在功能风险及经济环境上的差异以及影响营业利润的其他因素，具体包括执行功能、承担风险和使用资产，行业和市场情况，经营规模，经济周期和产品生命周期，成本、费用、所得和资产在各交易间的分摊，会计处理及经营管理效率等。

利润指标的选取应当与关联交易的可比性分析一致，应当反映交易各方执行功能、承担风险和使用资产。必要时，可以对财务指标口径进行合理调整。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对利润的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

交易净利润法通常适用于无重大无形资产企业的有形资产转让，无形资产转让以及劳务提供等关联交易。

第三十四条 利润分割法根据企业与其关联方对关联交易合并的实际或者预计利润的贡献计算各自应当分配的利润额。利润分割法主要包括一般利润分割法、剩余利润分割法。

一般利润分割法根据关联交易各参与方所执行的功能、使用的资产及承担的风险，采用遵循独立交易原则的利润分割方式，确定关联方各自应当取得的合理利润。

剩余利润分割法将关联交易各参与方的合并利润减去分配给各方的常规利润的余额作为剩余利润，再根据各方对剩余利润的贡献程度进行分配。

可比性分析应当特别考察交易各方执行的功能、承担的风险和使用的资产，成本、费用、所得和资产在各交易方之间的分摊，地域性特殊因素，会计处理，确定交易各方对剩余利润贡献所使用信息和假设条件的可靠性等。

利润分割法通常适用于参与方具有独特价值贡献，业务高度整合且难以单独评估的关联交易。

第三十五条 其他方法包括价值贡献分配法、资产评估方法等方法。

(一)价值贡献分配法通过分析价值创造因素对跨国集团利润的贡献，将其合并利润在位于不同国家的关联企业之间进行分配。分配时应当考虑与价值贡献相关的资产、成本、费用、销售收入、员工人数等某一个或者某组要素组合。

价值贡献分配法通常适用于难以获取可比交易信息但能合理确定合并利润以及价值创造因素贡献的交易。

(二)资产评估方法包括成本法、市场法和收益法等方法。

成本法是以替代或者重置原则为基础，通过评估在当前市场价格下创造一项相似资产所发生的支出确定被测试对象价值的评估方法。成本法适用于能够被替代的资产价值评估。

市场法是通过利用市场上同样或者类似资产的近期交易价格，经过直接比较或者类比分析以评估被测试对象价值的评估方法。市场法适用于在市场上能找到与被评估资产完全相同或者相似的可比交易信息。

收益法是通过被评估对象的未来预期收益现值来确定其价值的评估方法。收益法适用于企业整体资产和可预测未来收益的单项资产评估。在运用收益法评估无形资产价值时，应当合理确定无形资产的有限经济年限。

第五章 特别纳税调查及调整

第三十六条 税务机关应当结合日常征管工作，开展关联交易风险分析，筛选特别纳税调查案源，确定被调查企业。关联交易风险分析应当主要根据企业历年报送的年度所得税申报资料、关联业务往来报告表及其他纳税资料，对企业的生产经营状况、关联交易等情况进行综合评估分析。

第三十七条 税务机关确定被调查企业，应当重点选择具有以下风险特征的企业：

(一)关联交易数额较大或者类型较多。

(二)存在长期亏损、微利或者跳跃性盈利。

(三)低于同行业利润水平。

(四)利润水平与其所承担的功能风险不相匹配，或者分享的收益与分摊的成本不相配比。

(五)与低税国家关联方发生关联交易。

(六)未按规定进行关联申报或者准备同期资料。

(七)从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例，超过有关规定标准。

(八)在低税国家设立受控外国企业。

(九)实施不具有合理商业目的的安排。

(十)其他违背独立交易原则的情形。

第三十八条 税务机关对已确定立案调查的企业，应当安排两名以上调查人员共同实施调查，调查人员应当向被调查企业出示税务检查证和送达《税务检查通知书》。

被调查企业在境外的，税务机关可以向企业直接送达《税务检查通知书》，也可以要求境内关联方转送《税务检查通知书》。

第三十九条 税务机关实施特别纳税调查时，有权要求被调查企业及其关联方，以及与调查有关的其他企业提供相关资料。

(一)要求被调查企业及其关联方提供相关资料的，应当向被调查企业送达《税务事项通知书》。

被调查企业或者其关联方在境外的，税务机关可以向其直接送达《税务事项通知书》，也可以要求境内关联方转送《税务事项通知书》。

(二)要求案件调查税务机关管辖的其他企业提供相关资料的，应当向其送达《税务事项通知书》;需要实地调查取证的，应当向其送达《税务检查通知书》。

(三)要求案件调查税务机关管辖外的其他企业提供相关资料的，应当通过税务机关内部发函协查，由该企业的主管税务机关向其送达《税务事项通知书》;需要实地调查取证的，应当向其送达《税务检查通知书》。

第四十条 被调查企业及其关联方、以及与调查有关的其他企业应当按照税务机关要求提供真实、完整的相关资料，不得拒绝或者隐瞒。

(一)提供由自己保管的书证原件，原本、正本和副本均属于书证的原件。提供原件确有困难的，可以提供与原件核对无误的复印件、照片、节录本等复制件。应当在复制件上注明“与原件核对无误，原件存于我处”，并由提供方签章。

(二)提供由有关方保管的书证原件复制件、影印件或者抄录件的，应当注明出处，经该有关方核对无异后签章，及提供方签章。

(三)提供外文书证或者外国语视听资料的，应当附送中文译本，提供方应当对中文译本真实性和完整性负责。

(四)提供境外相关资料的，应当说明来源。税务机关对境外资料真实性和完整性有疑义的，可以要求其提供境外公证机构、会计师事务所，或者国家税务总局网站公告的税务师事务所的确认证明。

第四十一条 以电子数据的内容证明案件事实的，税务机关可以采取以下方式进行取证：

(一)要求提供方将电子数据打印成纸质资料，在纸质资料上注明数据出处、打印场所，注明“与电子数据核对无误”，并由提供方签章。

(二)采用有形载体形式固定电子数据，由调查人员与电子数据提供方指定人员一起，将电子数据复制到只读存储介质上并封存。在封存包装物上注明电子数据名称、制作方法、制作时间、制作人、文件格式及大小等，并注明“与原始载体记载的电子数据核对无误”，由电子数据提供方签章。

第四十二条 税务机关实施特别纳税调查时，可以依照法定权限和程序，采用实地调查、调取账簿资料、询问、查询存款账户或者储蓄存款、发函协查、国际税收情报交换、异地调查等方式。

对采用电子信息系统进行管理和核算的被调查企业，税务机关可以根据税收征管法及其实施细则的规定要求其提供相关涉税资料。

第四十三条 税务机关实施特别纳税调查时，应当依照法定权限和程序进行调查取证，收集能够证明案件事实的证据材料。对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。

调查取证时，记录内容应当由两名以上调查人员签字，并经被调查企业核实签章确认;录音、录像、照相前应当告知当事人。

第四十四条 税务机关需要将以前年度的账簿、会计凭证、财务会计报告和其他有关资料调回检查的，应当经县以上税务局(分局)局长批准，向被调查企业送达《调取账簿资料通知书》，填写《调取账簿资料清单》交其核对后签章确认。调回资料应当在3个月内完整退还。

第四十五条 询问应当由两名以上调查人员实施，有专人记录《询问(调查)笔录》，《询问(调查)笔录》应当交被询问人核对，核对无误后，由被询问人签章确认。被询问人拒绝在询问笔录上签章的，可由两名以上调查人员签认备案，并注明当事人拒签理由。

第四十六条 需要当事人、证人提供证言的，应当事先告知当事人、证人不如实提供应当承担的法律责任。当事人、证人可以采取书面或者口头方式陈述或者提供证言。当事人、证人口头陈述或者提供证言的，调查人员可以记录。陈述或者证言应当由陈述人或者证人逐页签章。

证言中应当写明当事人、证人的姓名、年龄、性别、职业、住址等基本情况，注明出具日期，并附有居民身份证复印件等证明当事人、证人身份的文件。

当事人、证人口头提出变更陈述或者证言的，调查人员应当就变更部分重新制作笔录，注明原因，由当事人、证人逐页签章。当事人、证人变更书面陈述或者证言的，不退回原件。

第四十七条 被调查企业的最终控股企业在中国境外，该最终控股企业根据其所在国规定应当准备国别报告且被调查企业在国别报告范围内的，如符合下列条件之一，税务机关有权要求被调查企业提供国别报告：

(一)跨国集团境外最终控股企业未向其所在国税务机关提供国别报告且该集团未指定其他企业代表最终控股企业提供国别报告。

(二)虽然跨国集团已提供国别报告，但国别报告接收国与中国未签署包含国别报告自动情报交换条款的协定、协议或者安排。

(三)虽然跨国集团已提供国别报告，且国别报告接收国与中国已签订本条第(二)项所述的协定、协议或者安排，但国别报告实际未成功交换至中国。

第四十八条 税务机关应当结合被调查企业年度关联交易报告表和相关资料，对其与关联方的关联关系及关联交易额进行确认，填制《关联关系认定表》和《关联交易认定表》，并由被调查企业确认签章。被调查企业拒绝确认的，由两名以上调查人员签字备案，并注明被调查企业拒签理由。

第四十九条 被调查企业不提供特别纳税调查相关资料，或者提供虚假、不完整资料的，税务机关有权根据已取得的部分数据合理推断整体数据，依法核定调整。

第五十条 对境内关联方之间的交易，暂不适用本办法。

第五十一条 税务机关对企业与其关联方签订的关联交易合同进行调查审核时，发现合同中关联交易在可比经济条件下独立第三方之间不可能发生，可以否定或者重新定性该关联交易。

对企业已履行的功能或者承担的风险，超过独立企业愿意承担的部分，应当由其关联方给予合理补偿。

第五十二条 税务机关应当选用本办法第四章规定的转让定价方法分析、评估被调查企业关联交易是否符合独立交易原则，分析评估时可以使用公开信息资料，也可以使用非公开信息资料。

第五十三条 税务机关分析、评估被调查企业关联交易，从公开信息资料或者非公开信息资料中筛选可比对象组时，应当优先考虑可比对象质量。在可比性非常强的情况下，可以只选一个可比对象。

税务机关可以采用简单平均、加权平均或者四分位法等合理的统计方法，逐年分别计算或者多年合并计算已筛选可比对象的平均值或者中位值作为可比利润水平或者可比价格。

税务机关根据实际情况，可以按照可比利润水平或者可比价格对被调查企业各年关联交易进行逐年调整或者多年统一调整。

第五十四条 税务机关采用四分位法对被调查企业实施特别纳税调整时，被调查企业利润水平低于可比对象中位值的，应当按照不低于中位值进行调整。

第五十五条 税务机关分析、评估被调查企业关联交易时，除本办法第五十六条规定外，对因营运资本占用不同产生的利润差异不做调整。

第五十六条 税务机关分析、评估被调查企业为其关联方提供来料加工业务时，应当还原其不作价的来料和设备价值。企业提供真实完整的来料加工产品整体价值链相关资料，能够反映各关联方总体利润水平的，税务机关可以对被调查企业与可比方因营运资本占用不同而产生的利润差异，在不超过10%的范围内进行可比性调整。

第五十七条 税务机关审核评估被调查企业关联交易时，应当分析成本节约、市场溢价等地域性特殊因素，并采用合理方法确定为被调查企业带来的额外利润。

第五十八条 企业为境外关联方从事来料加工或者进料加工等简单生产、简单分销或者合约研发业务的，不应当承担由于决策失误、开工不足、产品滞销、研发失败等原因带来的风险和损失，应当保持合理的盈利水平。

第五十九条 被调查企业与其关联方之间收取价款与支付价款的交易相互抵消的，税务机关在可比性分析和特别纳税调整时，应当还原抵消交易。

第六十条 企业向未履行功能、承担风险，无实质性经营活动的境外关联方支付的费用，税务机关有权实施特别纳税调整，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

第六十一条 企业与低税国家履行简单功能、承担有限风险的关联方发生关联交易，税务机关可以以该关联方作为被测试对象。

第六十二条 存在跨境交易的企业在注销税务登记前，税务机关应当对其进行特别纳税调整风险分析，并特别关注是否存在低价或者不做价向境外转出无形资产的情况。对不符合本办法有关规定的，应当实施特别纳税调查及调整。

第六十三条 经调查，暂未发现企业关联交易不符合独立交易原则;或者其受控外国企业具有不合理经营需要而对利润不作分配、减少分配;或者其实施其他不具有合理商业目的的安排而减少、免除或者推迟应纳税收入或者所得额，不予特别纳税调整，并确定结案的，税务机关应当做出特别纳税调查结论，并向企业送达《特别纳税调查结论通知书》。

第六十四条 经调查，发现企业关联交易不符合独立交易原则;或者其受控外国企业具有不合理经营需要而对利润不作分配、减少分配;或者其实施其他不具有合理商业目的的安排而减少、免除或者推迟应纳税收入或者所得额的，税务机关应当按以下程序实施特别纳税调整：

(一)在测算、论证和可比性分析的基础上，拟定特别纳税调查初步调整方案。

(二)根据初步调整方案与企业协商谈判，双方均应当指定主谈人，调查人员应当做好《协商内容记录》，并由双方主谈人签字确认，若企业拒签，可以由两名以上调查人员签认备案;企业拒绝协商谈判的，税务机关向企业送达《特别纳税调查初步调整通知书》。

(三)协商谈判过程中，企业对初步调整方案有异议的，应当在税务机关规定的期限内进一步提供相关资料，税务机关收到资料后，应当认真审核，并及时做出审议结论。

(四)审议确定结案的，向企业送达《特别纳税调查初步调整通知书》，企业对初步调整意见有异议的，应当自收到通知书之日起七日内书面提出，税务机关收到企业意见后，应当再次协商、审议;企业逾期未提出异议的，视为同意初步调整意见。

(五)企业收到《特别纳税调查初步调整通知书》，没有提出异议的，或者提出异议后又拒绝协商的，或者虽提出异议但经税务机关审议后不予采纳的，税务机关向企业送达《特别纳税调查调整通知书》。

第六十五条 企业收到《特别纳税调查调整通知书》后，应当按照税务机关规定的期限内缴纳税款，并作相应账务调整。未作相应账务调整的，对调增的应纳税所得额，视同企业向投资方做出利润分配决定，并按有关规定征税。

主管税务机关应当及时跟踪已作相应账务调整调增的应纳税所得额汇入情况，并可以责令限期汇入，逾期仍不汇入的，视同未做上述相应账务调整。

以人民币以外的货币汇入调增的应纳税所得额时，应当以调增的应纳税所得额为准，按照汇入当日人民币汇率中间价计算需汇入的外币金额。

第六十六条 企业收到《特别纳税调查调整通知书》后对纳税调整没有异议，或者有异议并申请行政复议、行政诉讼等法律救济程序，最终确定调整后，应当及时向做出《特别纳税调查调整通知书》税务机关以外的另一主管税务机关，自行申报缴纳特别纳税调整项目涉及的其他应征税费。

企业没有及时自行申报缴纳的，另一主管税务机关按照规定可以责令限期申报缴纳，逾期申报缴纳的按照有关规定处理。

第六十七条 税务机关对企业实施特别纳税调整，涉及企业向境外关联方支付利息、租金、特许权使用费的，不得调减已扣缴的税款。

第六十八条 企业关联交易不符合独立交易原则，或者其受控外企业具有不合理经营需要而对利润不作分配、减少分配，或者实施其他不具有合理商业目的的安排而减少、免除或者推迟应纳税收入或者所得额的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。上述10年内是指自该业务发生的纳税年度终了后次年6月1日起至《税务检查通知书》送达之日止10年内。

第六章 无形资产

第六十九条 本办法所称无形资产是指纳税人在经营活动中拥有或者控制的没有实物形态的非金融资产，并且第三方在可比交易条件下愿意为获得该资产的所有权或者使用权付费，通常包括：

(一)与技术有关的无形资产，如专利、非专利技术、商业秘密等。

(二)与市场有关的无形资产，如商标、品牌、客户名单、销售渠道、市场调查成果、特许经营权、政府许可等。

(三)其他类型。

第七十条 无形资产所有权人包括法律所有权人和经济所有权人。

无形资产法律所有权人是指通过合法登记注册、合同约定等确定的无形资产所有者。

无形资产经济所有权人是指对无形资产价值做出实质贡献的经济活动参与者，即在无形资产的开发、价值提升、维护、保护、应用和推广等活动中，实际履行功能、投入资源、承担风险的组织或者个人。

第七十一条 无形资产收益包括使用无形资产、转让无形资产使用权或者所有权获得的收益。

第七十二条 无形资产收益分配应当与经济活动和价值贡献相匹配，根据各关联方在无形资产开发、价值提升、维护、保护、应用和推广中履行的功能，使用的资产，承担的风险以及投入的必要资金、人力及其他资源，考虑无形资产价值的实现方式，判定各方对无形资产价值的贡献程度，在各方之间进行分配。

(一)对无形资产价值产生贡献的功能包括管理控制研发项目、设计营销方案、指导规划创新活动、实施研发活动、收集分析市场信息、建立营销渠道、管理客户关系、宣传推广品牌、维护品牌以及本地化应用开发、产品试制、量产实现、质量控制等活动。

(二)无形资产形成和使用过程中的风险包括研发和营销失败风险、产品过时风险、侵权风险、与无形资产相关的产品或者服务的责任风险。

(三)无形资产形成和使用过程中，仅提供资金，不实际履行相关功能和承担相应风险的参与方，只应当获得合理的资金成本回报;仅拥有无形资产法律所有权，未对无形资产价值做出贡献的，不应当参与无形资产收益分配。

(四)与技术有关的无形资产，应当充分考虑技术因素对价值创造的贡献;与市场有关的无形资产，应当充分考虑市场因素及本地化活动对价值创造的贡献，衡量经济所有权人应获得的回报。

第七十三条 确定无形资产收益时，应当全面分析企业所属集团的全球营运流程，无形资产与全球业务的其他功能、资产以及风险的相互作用，市场溢价、成本节约等地域性特殊因素以及企业所属集团内部的协同效应等价值创造因素，进行合理分配。

第七十四条 计量无形资产为关联各方带来的收益，可以采用可比非受控价格法、利润分割法及其他合理方法，包括价值贡献分配法和资产评估方法等。

第七十五条 关联方之间受让无形资产使用权所支付的特许权使用费，应当根据以下情形对其支付金额进行适时调整：

(一)无形资产价值发生根本性变化。

(二)按照营业常规，交易合同存在特许权使用费调整机制。

(三)在使用无形资产中，交易各方履行的功能、使用的资产和承担的风险发生变化。

(四)无形资产受让方对无形资产进行后续开发、价值提升、维护、保护、应用和推广。

第七十六条 关联方之间受让无形资产使用权所支付的特许权使用费，应当与该无形资产为使用方带来的经济利益匹配。企业对不能为其带来经济利益的无形资产，所支付的特许权使用费，税务机关有权实施特别纳税调整，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

设立在低税国家且没有经济实质的控股公司，以其持有的中国境内企业股权作为对价购买无形资产，该无形资产的经济所有权应当归属于中国境内企业，交易中发生的相关费用可以在中国境内企业列支。中国境内企业就该无形资产向控股公司支付的特许权使用费，税务机关有权实施特别纳税调整，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

第七十七条 无形资产所有权转让收益为无形资产所有权转让价格减去无形资产相关成本以及转让过程中发生支出的差额。

确定无形资产所有权转让价格，可以采用收益法、市场法、成本法等资产评估方法。

无形资产相关成本按照企业所得税法及其实施条例的有关规定处理。

第七十八条 与技术有关无形资产的开发和转让，可以通过签订成本分摊协议的方式完成。

关联方通过成本分摊协议方式，共同开发、受让无形资产的，应当同时按照本办法第九章的有关规定处理。

第七章 关联劳务

第七十九条 企业与其关联方发生劳务交易支付或者收取价款，必须同时符合以下条件：

(一)该劳务属于受益性劳务。

(二)支付或者收取价款符合独立交易原则。

第八十条 受益性劳务是指为劳务接受方带来直接或者间接经济利益，且独立方在相同或者类似情形下，愿意购买或者自行实施的劳务活动。

以下情形不属于受益性劳务：

(一)劳务接受方已经向第三方购买或者已经自行实施，劳务提供方仍向其提供的劳务活动。

(二)劳务提供方为保障其直接或者间接投资方的投资利益，对劳务接受方实施的控制、管理和监督等劳务活动。包括董事会、股东会、监事会和发行股票等一系列为股东服务的劳务活动;与编制和分析投资方、集团总部和区域总部的经营报告或者财务报告有关的一系列劳务活动;与投资方、集团总部和区域总部的经营及资本运作有关的筹资活动，以及为了集团决策、监管、控制、合规需要所实施的其他财务、税务、人事、法务等劳务活动。

(三)一方虽由于附属于某个集团而获得额外收益，但并未接受另一方针对其实施的具体劳务活动。包括为一方带来资源整合效应和规模效应的法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等集团重组活动;另一方营运商业房地产项目，为一方带来房产或者土地使用权价格提升等利益的相关劳务活动;集团信用评级提高为一方带来融资成本下降等利益的相关劳务活动，以及其他类似情形。

(四)劳务提供方已经从与劳务接受方的其他关联交易中获得补偿的劳务活动。包括从特许权使用费得到补偿的与专有技术或者专利技术许可相关的技术服务;从贷款利息得到补偿的与发放贷款相关的金融服务，以及其他类似情形。

(五)与劳务接受方承担功能和风险无关，或者不符合劳务接受方经营需要的劳务活动。

(六)其他不能带来直接或者间接经济利益的劳务活动，或者独立方不愿意购买或者自行实施的劳务活动。

第八十一条 受益性劳务的定价应当结合劳务的具体内容和特性，劳务提供方的功能和成本，劳务接受方的受益情况、市场环境、交易双方的财务状况，以及独立方提供类似劳务的定价情况等因素，按照本办法第四章的规定选择合理的定价方法，并遵循以下原则：

(一)劳务提供方向关联方提供的劳务，能够分别按照各劳务接受方、劳务项目为核算单位归集相关劳务成本费用的，应当根据合理成本支出加合理利润，确定交易价格。

(二)劳务提供方向关联方提供的劳务，不能分别按照各劳务接受方、劳务项目为核算单位归集相关劳务成本费用的，应当根据该劳务发生的总成本支出加上合理利润，采用合理标准和比例向各劳务接受方分配，确定交易价格。不属于受益性劳务的相关成本支出不得计入分配基数。分配标准应当根据劳务性质合理确定，可以采用营业收入、营运资产、人员数量、人员工资、设备使用量、数据流量、工作时间以及其他合理指标，分配结果应当与劳务接受方的受益程度相匹配。

第八十二条 企业向关联方支付不属于受益性劳务的价款，税务机关有权实施特别纳税调整，在计算企业应纳税所得额时不予扣除。

企业向关联方支付或者收取属于受益性劳务的价款不符合独立交易原则的，税务机关有权选用合理的转让定价方法予以调整。